Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки

Зміст правової позиції, висновку

Посилання на рішення Верховного Суду в ЄДРСР

•  Статус будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.

  Фабула справи: 17 лютого 2020 року Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 820/3556/17 відступив від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 у справі № 806/2676/17 стосовно податкової пільги в оподаткуванні будівель промисловості.

  На думку судової палати, підставою для звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податків за правилами пп. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України є особливість, що характеризує об`єкт оподаткування.

  Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у пп. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.

  Судова палата вважає, що  обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки  надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі промисловості», лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями пп. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

  Сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.

  Функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.

  Отже, судова палата в цій справі вирішила частково відступити від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 у справі  № 806/2676/17, що застосування пп. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств, та сформувати новий правовий висновок, відповідно до якого визначити, що застосування підпункту «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).

  Постанова Верховного Суду від 17.02.2020 р. у справі № 820/3556/17

http://reyestr.court.gov.ua/Review/87656460

• Застосування контролюючим органом положень статті 266 Податкового кодексу України щодо оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, може мати місце не раніше наступного бюджетного періоду, тобто не раніше 2016 року, а тому обов'язок його сплати у 2015 році у позивача відсутній.

  Постанова від 01 серпня 2018 року у справі №810/1349/17

• Податковим кодексом України встановлений обов'язок громадянина сплатити податок за 2016 рік незалежно від термінів прийняття рішення органу місцевого самоврядування про встановлення відповідних податків і зборів.

  У 2016 році фізичним особам - платникам податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, для об'єктів житлової нерухомості податок нараховується виходячи із бази оподаткування, зменшеної відповідно до підпункту 266.4.1 пункту 266.4 статті 266 Податкового кодексу України, з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 266.7.1 пункту 266.7 статті 266 Податкового кодексу України, пільги органів місцевого самоврядування з неоподатковуваної площі таких об'єктів (у разі її встановлення) та відповідної ставки податку.

  Виходячи з цього, суду слід перевіряти розрахунок нарахованої платнику податків суми зазначеного податку.

  Постанови від 02 березня 2018 року у справі №820/2895/17, від 26 червня 2018 року у справі №824/651/17-а

 http://reyestr.court.gov.ua/Review/72551656 

 http://reyestr.court.gov.ua/Review/74992269 

• У межах цих правовідносин спірним питанням є встановлення чи є нерухоме майно (виробничі приміщення - комплекс), що належить позивачу - фізичній особі-підприємцю, об’єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

  Верховний Суд зазначив, що системне тлумачення підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України свідчить про те, що законодавець у кожному буквеному пункті (від «а» до «л») передбачив конкретні умови, за наявності яких нерухомість не є об’єктом оподаткування цим податком. Кожен з цих випадків не підлягає розширювальному тлумаченню. Прикладом цього є зокрема те, що така умова як зв’язок об’єкту нерухомості з фактом її використання у своїй діяльності передбачений пунктами «е» та «і», на відміну від пункту «є». Більш того, кожен з визначених підпунктом 266.2.2 буквених пунктів має прив’язку або до статусу суб’єкта, який володіє такою нерухомістю (діти-сироти, діти, позбавлені батьківського піклування («д»), суб’єкти господарювання малого та середнього бізнесу («е»), сільськогосподарський товаровиробник («ж»), громадські організації інвалідів та їх підприємства («з»), релігійні організації («и»)), та/або до виду нерухомості, його стану, місця розташування (непридатна до проживання («ґ»), будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів («і»), будівлі промисловості («є») тощо).

  Буквальний аналіз пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України свідчить про те, що нерухомість має бути класифікована як «будівлі промисловості промислових підприємств». При цьому законодавець використав прислівник «зокрема», який уживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, та який відноситься в даному випадку до виду будівель промисловості (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення), а не до суб’єкта власності.

  Отже, застосування пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов’язкових умов: наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств.

  Відтак, об’єкт нерухомості (комплекс), який на праві власності належить позивачу, навіть за наявності у нього статусу фізичної особи-підприємця, не підпадає під дію пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України. Цим пунктом не охоплюється нерухомість, яка використовується фізичною особою-підприємцем у власній господарській діяльності.

  Постанова від 15 травня 2018 року у справі № 806/2461/17

• Принцип стабільності податкового законодавства орієнтований органам законодавчої влади і органам місцевого самоврядування з метою дотримання певного порядку внесення змін до будь-яких елементів податків. Податковий орган наділений повноваженнями щодо застосування в межах своєї компетенції вже прийнятих нормативно-правових актів, зокрема рішень органів місцевого самоврядування, норми яких є чинними на час їх застосування та обов’язковими.

  Суть спору полягає в тому, що Міськрада рішенням від 21–26 січня 2016 р. змінила правила пільгового оподаткування, а саме в Положенні про податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, уточнила, що від сплати податку звільняються інваліди І та ІІ груп на один об’єкт житлової нерухомості (у попередній редакції кількість об’єктів, на які поширювалася пільга, не зазначалась). Міськрада також визначила, що рішення набуває чинності з 1 січня 2016 р.

  Такі зміни були внесені органом місцевого самоврядування на виконання положень Закону України від 24 грудня 2015 року № 909-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» стосовно рекомендації переглянути прийняті на 2016 рік рішення щодо встановлення місцевих податків і зборів.

  Податковий орган, як суб’єкт виконавчої влади, застосував чинне рішення органу місцевого самоврядування (зі змінами) для нарахування податку на майно позивача.

  Верховний Суд дійшов висновку про те, що згідно із загальноприйнятою у правозастосуванні юридичною кваліфікацією змін до податкового законодавства Закон, який вносить зміни всупереч принципу стабільності, вважається чинним, оскільки не суперечить Конституції України, як і іншим нормативно-правовим актам, аналогічно щодо місцевих податків і зборів, право на встановлення яких законодавчо передано органам місцевого самоврядування. Норма підпункту 4.1.9 ПК України встановлює обмеження, не передбачаючи жодних наслідків (зокрема санкцій) у разі його порушення.

  За вказаних обставин у зазначеній справі вірогідне порушення принципу стабільності само по собі не може бути підставою для визнання протиправними дій суб’єкта владних повноважень (контролюючого органу) та для скасування податкових повідомлень-рішень, при винесенні яких відповідач дотримав приписів КАС України (ч. 2 ст. 2).

  Отже, навіть за наявності порушення принципу стабільності шляхом прийняття радою рішення на виконання норм Закону № 909-VІІІ (оскарження якого на предмет правомірності, законності не здійснене), враховуючи чинність такого рішення ради на час прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень, відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені законами України.

  Постанова від 15 травня 2019 року у справі № 825/1496/17

• Норма підпункту «ж» підпункту 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України не ставить у залежність право на податкову пільгу від фактичного використання об’єкта нерухомості у сільськогосподарській діяльності.

  Відповідно до обставин справи ГУ ДФС на підставі підпункту 266.7.1 п. 266.7 ст. 266 ПК України визначило фізичній особі – сільськогосподарському виробнику податкові зобов’язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

  Спірним між сторонами стало питання щодо застосування підпункту «ж» підпункту 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, а саме: чи встановлює ця норма обов’язок сільськогосподарського товаровиробника безпосередньо використовувати такі будівлі/споруди у сільськогосподарській діяльності, чи достатньо того, що вони відповідають критерію здатності такого об’єкта слугувати цілям сільськогосподарського товарного виробництва.

  Колегія суддів Касаційного адміністративного суду зазначила, що в підпункті «ж» підпункту 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України (у редакції Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII, що був чинним на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що не є об’єктом оподаткування будівлі/споруди сільськогосподарських товаровиробників, призначені для використання безпосередньо у сільськогосподарській діяльності.

  Правовий аналіз цієї норми дає підстави для висновку, що її застосування передбачає наявність двох умов, перша з яких – власник об’єкта нерухомості (будівлі, споруди) є сільськогосподарським товаровиробником, а друга – об’єкт нерухомості (будівля, споруда) призначений для використання безпосередньо у сільськогосподарській діяльності.

  Пільга, встановлена зазначеною нормою, стосується сільськогосподарських товаровиробників і спрямована на створення сприятливих умов для здійснення сільськогосподарської діяльності, стимулювання такої діяльності та досягнення її збалансованого податкового навантаження.

  Виходячи із буквального тлумачення цієї норми, з урахуванням значення слова «призначення» як «мета використання чого-небуть», «відповідати меті», можна зробити висновок, що будівлі/споруди, про які йдеться в цій нормі, повинні відповідати меті, способу та критеріям використання у сільськогосподарській діяльності. Вимоги, що будівлі/споруди повинні використовуватися (експлуатуватися) у сільськогосподарській діяльності, текст цієї норми не містить.

  Верховний Суд вказав, що законодавець не встановив обов’язку сільськогосподарського товаровиробника безпосередньо використовувати будівлі/споруди у сільськогосподарській діяльності, а умовою звільнення таких об’єктів від оподаткування визначив цільове призначення їх використання та встановив вичерпний перелік підстав, коли податкова пільга не надається, а саме: у випадках, коли нерухомість здається власниками в оренду, лізинг, позичку.

  Постанова від 01 жовтня 2019 року у справі № 0340/1905/18